电子商务的税收法律问题

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作者：肖可可 论文级别：硕士 学科专业名称：法律 学位年度：2003 导师：兰兰 学科代码：030101 学位授予单位：中国政法大学 论文提交日期：2003-05-01

摘要

迅猛发展的电子商务对整个社会产生了全面的、深层次的影响，这种影响远远超越了电子商务本身作为一种新的贸易形式所具有的价值。电子商务不仅使传统的贸易形式不再成为统治人类经济生活的唯一方式及手段，而且对包括税收法律制度在内的传统的社会运作体系提出了挑战。本文旨在通过对电子商务中出现的一些税收问题进行逐一的分析，参考国际上有关电子商务税收问题的对策，以探讨电子商务税收问题可行的解决方案，从而为促进我国电子商务税收法律的制定提供一种可行的思路。
    电子商务以独特的优势将信息流、资金流和物质流高度结合起来，极大的提高贸易的效率和整个社会的生产率。电子商务在创造巨大财富、开辟新的税源的同时，也给现行的税收法律体系造成了全面冲击。在虚拟的互联网空间运行的电子商务，具有不同于传统商务的无址化、无纸化、虚拟化和无界化等特点，其税法的基本组成要素如纳税主体、征税客体和税种等也发生了变化，从而使传统税法很难适用于电子商务，有效的税收征管也难以实现，还产生了新的国际避税问题。
    税收管辖权问题是国际税法的重要内容，也是电子商务税收必须首先解决的一个重要问题。电子商务引发了新的税收管辖权冲突，实质是在电子商务带来巨大税源的情况下，传统的居民管辖权和来源地管辖权两种管辖权之间的冲突，也即是发达国家和发展中国家在电子商务的税收利益分配中产生的冲突，其冲突焦点又集中于传统的常设机构原则还能否适用以及如何适用这个问题上。以美国为首的发达国家从其电子商务输出国的地位出发，主张强化居民税收管辖权，甚至要以居民管辖权取代来源地管辖权，其主要理由是在电子商务的环境中，原有的常设机构原则难以适用，服务器、网址等不能或很难成为常设机构。本文通过分析说明，即使依照现有的常设机构判定规则，服务器等依然可以认定为常设机构，在划分电子商务税收利益时应当继续坚持常设机构原则，反对任何企图弱化来源地管辖权的主张，维护在电子商务中处于弱势地位的广大发展中国家的税收利益。尽量维护现有的国际税收原则和利益平衡是国际社会的共识，但同时应当充分考虑技术的进步和时代发展的因素，以前瞻的
    
    眼光，研究、制定新的规则以适应电子商务的进一步发展和电子商务形式的多样化和复杂化。
    各国政府和各个国际组织从各自不同的利益出发，纷纷表明了对电子商务税收问题的态度，提出了各自的对策。在诸多的观点中，以美国的观点最为全面、成熟，也最具有代表性，《全球电子商务纲要》和《互联网免税法案》为主的一系列政策、法律，确立了美国全面免税的电子商务税收政策，为美国乃至世界电子商务的发展做出了巨大贡献。由于美国在电子商务领域的主导地位和在相关研究领域的优势，这一系列的税收政策和法律所确定的原则和框架对世界上其他国家的电子商务税收政策和法律的制定也产生了重要影响。除美国以外，OECD、发展中国家等也从不同的角度提出了各自的主张，以求影响国际税收新政策的制定，在电子商务税收利益的分割中谋取最大的份额。
    本文的最后部分，在对电子商务税收问题进行分析的基础上，借鉴、参考国际社会的对策，尝试提出了我国制定电子商务税收政策应当遵循的原则和采取的对策，并指出电子商务税收政策作为一种重要的整合工具将决定电子商务发展的成败。对电子商务的发展既不能放任自流，也不能盲目立法，对电子商务设立不成熟的限制，将阻碍我国电子商务的迅速发展。我国应在适当的时机制定合理的电子商务税收政策和法律，为电子商务的发展创造一个良好的法律环境。
    在论述的过程中，基于中国作为发展中国家这个立场，采用概念分析、比较分析和举例分析的研究方法，对文中提出的电子商务中的税收征管、国际税收管辖权等问题一一进行了分析，并提出了自己的观点。总的来说，本文认为，由电子技术和商业活动构成的电子商务，其本质是商务，解决电子商务的问题特别是税收问题，不仅需要技术手段的进步，更重要的是充分发挥电子商务税收法律这种工具的整合作用。法律规范为主、技术支持为辅，加强国际社会的平等协商与合作，重新公平、合理的分配电子商务的税收利益，建立新的国际税收平衡，是解决这些问题的必然途径。但这必然是一个十分艰难的过程。

引文

1. 周忠海：《电子商务法导论》，北京邮电大学出版社2000年8月版。
    2. 齐爱民、徐亮：《电子商务法原理与实务》，武汉大学出版社2001年3月第1版。
    3. 令珅：《联合国电子签名示范法评析》，《科技与法律季刊》，2001年1月。
    4. 徐青森：《2000年国际私法研究的回顾与展望》，《法学家》，2001年第1期。
    5. 廖家勤、柯永果：《关于我国税法在电子商务交易环境中的适应性探讨》，《财政研究》，2001年第4期。
    6. 李步云：《网络经济与法律论坛》，中国检查出版社2002年2月第一版。
    7. 徐勤：《电子商务的税收问题》，《会计之友》，2000年第11期。
    8. 马海涛：《中国税制》，中国人民大学出版社，2001年第1版。
    9. 耿金跃 ：《构建适应电子商务发展的税收征管模式》，《税务研究》，2002年第7期。
    10. 张晓华、孙民、姜国君、王中亮：《电子商务时代的税收征管体系的创新》，《涉外税务》，2003年第1期。
    11. 高尔森：《国际税法》，法律出版社1992年版。
    12. 魏清：《电子商务与国际避税新特点》，《湖南商学院学报》，2002年第1期。
    13. 何瑶：《电子商务国际避税问题及中国的对策》，《税务与经济》，2001年第4期。
    14. "电子商务研究"课题组：《电子商务衍生的税收问题及其对策建议》，《财贸经济》，2000年第11期。
    15. 陈建国：《电子商务的国际避税与对策初探》，《涉外税务》，1999年第1期。
    16. 梅春国：《OECD制裁避税地评述》，《涉外税务》，2002年第12期。
    17. 廖益新：《国际税法学》，北京大学出版社2001年6月第一版。
    18. 蔡金荣：《电子商务与税收――数字化时代的税收政策与税收征管》，中国税务出版社，2000年3月第一版。
    19. 何其生：《电子商务的国际税收管辖权》，《科技与法律季刊》，2000年第4期。
    
    
    20. 周昕、张翼：《电子商务对国际税收管辖权的挑战》，《湖北社会科学》，2002年第6期。
    21. 杨斌：《OECD关于电子商务常设机构确定规则研究的最新进展》，《税务研究》，2002年第4期。
    22. 杨斌：《一般类型常设机构确定规则的研究》，《税务研究》，2000年第7期。
    23. 沈烨：《电子商务环境中的跨国营业所得征税问题》，《河北经贸大学学报》， 2000年第2期。
    24. 朱炎生：《跨国电子商务活动中常设机构的认定--经合组织观点述评》，第27页，《涉外税务》，2001年第5期。
    25. 李永恒：《面对电子商务冲击的中国税制选择》，《涉外税务》，2000年第9期。
    26. 安体富、程永昌、王君：《世纪之交的电子商务税收述评》，《现代财经》，2001年第9期。
    27. 蒋志培：《网络与电子商务法》，法律出版社，2001年5月第一版。
    28. 张明娥：《电子商务税收对策的国际借鉴研究及启示》，《涉外税务》2000年第11期。
    29. 王荃：《借鉴国际经验，完善电子商务税收政策》，《兰州商学院学报》，2001年6月第三期。
    30. 邓晓兰、张秦：《电子商务税收政策的国际比较及启示》，《商业经济与管理》，2001年5月第115期。
    31. 关欣：《美国电子商务的税收政策》，《全球科技经济瞭望》，2000年第7期。
    32. 王宏林：《联合国电子商务示范法评价》，《科技与法律季刊》，2001年1月。
    33. 郡明均、梁友平：《网上贸易和服务及其税收对策研究》，《涉外税务》，2000年第9期。
    34. 严安：《电子商务税收对策》，《税务研究》，2001年第3期。
    35. 张进昌：《论网络经济时代国际税收新理念》，《现代财经》，2000年第4期。
    36. 章学拯：《电子商务》，上海人民出版社2001年版
    37. 阚凯力、张楚主编：《外国电子商务法》，北京邮电大学出版社2000年版。
    38. 罗家德著：《EC大潮:电子商务趋势》，社会科学文献出版社2001年版。
    39. 韦英海姆·罗文著：《网络淘金:电子商务能走多远》，新华出版社2002年版。
    
    
    
    外 文 资 料
    1. Mattias Geurts：Server as a Permanent Establishment? Intertax，volume 28，issue 4，2000.
    2. OECD Committee on Fiscal Affairs，Clarification on the Application of the Permanent Establishment Definition in E-commerce: Changes to the Commentary on the Model Tax Convention on Article 5，2000
    3. Lubbock, Mark：E-commerce doing business electronically，The Stationery Office 2000
    4. Dickie, John：Internet and electronic commerce law in the European Union，Hart Pub. 1999
    5. Mitrakas, Andreas.：Open EDI and law in Europe a regulatory framework , Kluwer Law International
    
    相 关 网 址
    
    1. http://www.drcnet.com.cn/HTML_DOCUMENT/guoyan/init/2003-03-24/167138drcnetchentechdfgdghdaA023.asp
    2. http://www.ctax.com.cn/fask/20011126213457.htm
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    10. http://www.ctax.com.cn/fask/20011126213203.htm
    11. http://www.prcinvestment.com/itic/index.htm
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    14. http://www.law-star.com/classnews/fzlt/2002111510.htm
    15. http://www.ecommercetimes.com/perl/story/14047.html
    16. http://www.chinaeclaw.com/zy/xgzc.htm
    1 周忠海：《电子商务法导论》，北京邮电大学出版社2000年8月版，前言。
    2 令珅：《联合国电子签名示范法评析》，《科技与法律季刊》，2001年第1期。
    3 徐青森：《2000年国际私法研究的回顾与展望》，《法学家》，2001年第1期。
    4 注：课题负责人为厦门大学法学院国际经济法研究所廖益新教授
    5http://www.drcnet.com.cn/HTML_DOCUMENT/guoyan/init/2003-03-24/167138drcnetchentechdfgdghdaA023.asp
    6 See http://www.ctax.com.cn/fask/20011126213457.htm
    7 电子商务的发展与税收 See http://www.yc-tax.com/luntanDetail.asp?ID=1918
    8 廖家勤、柯永果：《关于我国税法在电子商务交易环境中的适应性探讨》，《财政研究》，2001年第4期。
    9 周忠海：《电子商务法导论》，北京邮电大学出版社2000年版，第7页。
    10 李步云：《网络经济与法律论坛》，中国检查出版社2002年第一版，第160页。
    11 徐勤：《电子商务的税收问题》，《会计之友》，2000年第11期。
    12 马海涛：《中国税制》，中国人民大学出版社，2001年第1版。
    13 耿金跃：《构建适应电子商务发展的税收征管模式》，《税务研究》，2002年第7期。
    14 张晓华、孙民、姜国君、王中亮：《电子商务时代的税收征管体系的创新》，《涉外税务》，2003年第1期。
    15 耿金跃：《构建适应电子商务发展的税收征管模式》，《税务研究》，2002年第7期。
    16 张晓华等：《电子商务时代的税收征管体系的创新》，《涉外税务》，2003年第1期。
    17 高尔森：《国际税法》，法律出版社，1992年版， 第123页。
    18 魏清：《电子商务与国际避税新特点》，《湖南商学院学报》，2002年第1期。
    19 何瑶：《电子商务国际避税问题及中国的对策》，《税务与经济》，2001年第4期。
    20 "电子商务研究"课题组：《电子商务衍生的税收问题及其对策建议》，《财贸经济》，2000年第11期。
    21 陈建国：《电子商务的国际避税与对策初探》，《涉外税务》，1999年第1期。
    22 魏清：《电子商务与国际避税新特点》，《湖南商学院学报》，2002年1月第9卷第1期。
    23 何瑶：《电子商务国际避税问题及中国的对策》，《税务与经济》，2001年第4期。
    24 梅春国：《OECD制裁避税地评述》，《涉外税务》，2002年第12期。
    25 廖益新：《国际税法学》，北京大学出版社2001年第一版，第29页
    26 蔡金荣：《电子商务与税收――数字化时代的税收政策与税收征管》，中国税务出版社2000年第一版。
    27 何其生：《电子商务的国际税收管辖权》，《科技与法律季刊》，2000年第4期。
    28 何其生：《电子商务的国际税收管辖权》，《科技与法律季刊》，2000年第4期。
    29 廖益新：《国际税法学》，北京大学出版社2001年第一版，第127页。
    30 周昕、张翼：《电子商务对国际税收管辖权的挑战》，《湖北社会科学》，2002年第6期。
    31 高尔森：《国际税法》，法律出版社1992年版，第55页。
    32 高尔森：《国际税法》，法律出版社1992年版，第58页
    33 参见《OECD范本》第5条注释第10段
    34 杨斌：《OECD关于电子商务常设机构确定规则研究的最新进展》，《税务研究》，2002年第4期
    35 See Mattias Geurts：Server as a Permanent Establishment? Intertax，volume 28，issue 4，2000.
    36 参见《OECD范本》第5条注释第2段
    37 沈烨：《电子商务环境中的跨国营业所得征税问题》，《河北经贸大学学报》，2000年第2期。
    38 相关问题分析参见杨斌：《一般类型常设机构确定规则的研究》（载《税务研究》2000年第7期）。
    39 杨斌：《OECD关于电子商务常设机构确定规则研究的最新进展》，《税务研究》，2002年第4期。
    40 杨斌：《OECD关于电子商务常设机构确定规则研究的最新进展》，《税务研究》，2002年第4期。
    41 见《OECD范本》第5条的注释（2000年修订版）第42.10段
    42 朱炎生：《跨国电子商务活动中常设机构的认定--经合组织观点述评》，第27页，涉外税务，2001年第5期。
    43 陈煜儒 ：《电子商务冲击税收大堤》 from http://www.ceiinet.gov.cn/flfg/zcfgzxdt/200108270132.htm
    44《美国电子商务税收政策》from http://www.chinaacc.com/new/2003_3%5C30303152146.htm
    45 安体富、程永昌、王君：《世纪之交的电子商务税收述评》，《现代财经》，2001年第9期。
    46 See http://www.goldaim.com/t-wangluo.htm
    47 蒋志培：《网络与电子商务法》，法律出版社2001年第一版，第438页。
    48 注：如果网上销售商在顾客所在地未设实体，如连锁店、仓库等，即可认为该销售商与该州或地方没有"税收关联"，不用向当地政府纳税，而应由顾客主动向当地税务部门申报缴纳销售税。
    49《美国电子商务税收政策》from http://www.chinaacc.com/new/2003_3%5C30303152146.htm
    50 安体富、程永昌、王君：《世纪之交的电子商务税收述评》，《现代财经》，2001年第9期。
    51 蒋志培：《网络与电子商务法》，法律出版社2001年第一版，第439页。
    52 蒋志培：《网络与电子商务法》，法律出版社2001年第一版，第440页。
    53 张明娥：《电子商务税收对策的国际借鉴研究及启示》，《涉外税务》，2000年第11期。
    54 《美国电子商务税收政策》from http://chanye.sina.net/cs/2003-03-03/147514.shtml
    55 蒋志培：《网络与电子商务法》，法律出版社2001年第一版，第440页。
    56 位元税即客征数字信息传输的消费税
    57 王荃：《借鉴国际经验，完善电子商务税收政策》，《兰州商学院学报》，2001年第三期。
    58 安体富、程永昌、王君：《世纪之交的电子商务税收述评》，《现代财经》，2001年第9期。
    59 关欣：《美国电子商务的税收政策》，《全球科技经济瞭望》，2000年第7期。
    60 张明娥：《电子商务税收对策的国际借鉴研究及启示》，《涉外税务》，2000年第11期。
    61 安体富、程永昌、王君：《世纪之交的电子商务税收述评》，《现代财经》，2001年第9期。
    62 邓晓兰、张秦：《电子商务税收政策的国际比较及启示》，《商业经济与管理》，2001年5月第115期。
    63 安体富、程永昌、王君：《世纪之交的电子商务税收述评》，《现代财经》，2001年第9期。
    64 邓晓兰、张秦：《电子商务税收政策的国际比较及启示》，《商业经济与管理》，2001年5月第115期。
    65 张明娥：《电子商务税收对策的国际借鉴研究及启示》，《涉外税务》，2000年第11期。
    66 王宏林：《联合国电子商务示范法评价》，《科技与法律季刊》，2001年1月。
    67 安体富、程永昌、王君：《世纪之交的电子商务税收述评》，《现代财经》，2001年第9期。
    68 蒋志培：《网络与电子商务法》，法律出版社2001年第一版，第440页。
    69 周忠海：《电子商务法导论》，北京邮电大学出版社2000年8月版，第206页
    70 李步云：《网络经济与法律论坛》，中国检查出版社2002年第一版，第165页。
    71 李永恒：《面对电子商务冲击的中国税制选择》，《涉外税务》，2000年第9期。
    72 郡明均、梁友平：《网上贸易和服务及其税收对策研究》，《涉外税务》，2000年第9期。
    73 严安：《电子商务税收对策》，《税务研究》，2001年第3期。
    74 张进昌：《论网络经济时代国际税收新理念》，《现代财经》，2000年第4期。
    75 李步云：《网络经济与法律论坛》，中国检查出版社2002年第一版，第167－168页
    76 See http://www.goldaim.com/t-wangluo.htm
    
    77 严安：《电子商务税收对策》，《税务研究》，2001年第3期。
    78 李步云：《网络经济与法律论坛》，中国检查出版社2002年第一版，第168页。
    79 See http://www.ctax.com.cn/fask/20011126212722.htm
    80 电子申报是指纳税户统一编号，按编号在计算机中开立户头，各纳税户利用各自的计算机或电话机，通过电话网、互联网等通信网络系统，直接将申报资料送达税务分局，从而实现纳税人不必身在税务机关即可完成申报。同传统税收管理方式相比，电子申报不再受时间和空间的限制，纳税人方便、省时、省钱，税务机关不仅减少了数据录入所需的人力、物力，还大幅度降低了输入、审核的错误，减少和缩短了税款在中途滞留的环节和时间，从而保证税款及时、足额入库。电子支持指税务机关根据纳税人的申报资料信息，直接从其开户银行或专门的税务账号划拨税款。电子监督指税务机关除根据纳税人自己的申报资料立档外，还与有关机构如银行、工商等部门的数据库联网，随时获取所需的各种资料，由计算机监督纳税户办理税收登记情况，并对纳税报单进行分析、比较，以防纳税户偷税、漏税。
    81 See http://www.ctax.com.cn/fask/20011126213203.htm
    82 See http://tech.163.com/tm/030420/030420_90701.html 2003年4月20日
    83 章学拯：《电子商务》，上海人民出版社2001年版，第45页