纳税人权利论
摘要
摈弃“国家需要说”这一传统税收理论，借鉴“公共需要说”的观点，将税收界定为：人们为了能享受国家提供公共服务的需要，依法向国家交纳税款，形成国家财政，使国家具有为人们提供公共服务的能力。通过对这一含有契约精神的税收概念的理解，使纳税人认识到国家收税的必要性，提高纳税自觉性，认识到自己的权利，而不再将税收看作是“义务”的、“无偿”的，纳税可以为自己带来好处，可以满足自己的某些需要。既然向国家纳税是自己的义务，那么享受公共服务就是自己的权利。这一税收理论势必要影响税法的理论基础，在这一理论思想指导下，税收法律关系将不再是传统观念上的征纳双方权利义务不平等关系，不应再把纳税人仅界定为“纳税义务人”，不能再认为纳税人只是一个义务主体，仅有义务而没有权利了。纳税人在纳税行为发生前、纳税行为过程中及纳税行为结束后都应享有充分的法定权利，并应当受到重视和尊重。权利义务平等不仅是现代税收和税法理念的根本所在，是法的本质所在，同时也是法治原则的基本要求。
实践中，在传统税收税法理论的影响下，纳税人不理解国家的收税行为，感到纳税是不得已而为之，因为有国家强制力保证税收的实现，谈不上纳税人的纳税意识和自觉纳税问题，征纳关系紧张，矛盾突出。征税机关的征管以监督打击为主，征税机关在思想认识上把纳税人设想为偷税逃税者，不相信纳
税人能够依法自觉纳税，为此，制定了各种各样的规定防范纳
税人。结果，为了防范少数纳税人的个别问题，却把所有的纳
税人都作为偷逃税嫌疑人一视同仁。造成征管程序复杂，关卡
重重，使征纳双方思想上对立，经济上既加大了征收成本也加
大了纳税成本，归根结底还是损害纳税人的利益。
2001年5月 1日施行的修订后的《中华人民共和国税收
征收管理法人 修订的重要内容是较全面地确立了纳税人权利
制度，标志着我国在纳税人权利建设和保护上迈出了关键的一
步。但该法：一是位阶较低，纳税人权利建设和保护的层次不
够。我国《宪法》仅规定：“中华人民共和国公民有依照法律
纳税的义务”。既没有对公民纳税权做出原则性规定，也没有
对税收做出规定。这与法治国家普遍采用的税收法定主义不相
适应，因为国家收税涉及公民的财产权，应当由国家的根本大
法—一《宪法》的授权。纳税人权利也是公民的基本权利，同
样应由《宪法》加以规定。由于《宪法》对纳税人权利未作规
定，纳税人权利基本法的制定没有宪法依据，纳税人权利建设
和保护的力度可想而知会多么的弱，其进程可想而知会多么的
滞后和被动。由于《宪法》对税收未作规定，税收立法权限不
清，大量的税收实体法是通过行政法规规定的，行政主体既是
征税主体又是制定和解释法律的主体，导致征税主体既是“裁
判员”又是“运动员”这一不合理现象。造成事实上的征纳地
位不平等；纳税人处于弱势地位，无权利可言，即使有权利也
无法行使。二是该法规定的纳税人权利还不全面，例如特别重
2
要的税款是否被合理使用监督权、诚实纳税推定权等都没有做
出规定。这些权利涉及到国家是否在诚实履行自己的义务，是
否尊重了纳税人的权利，是纳税人的人权，是宪法性权利。三
是该法规定的纳税人权利缺乏可操作性，有些权利仅仅是规定
了而已，对于如何行使，行使的程序及救济途径等没有详细的
规定，无法落在实处。
有鉴于此，对纳税人权利的建设和保护应从思想观念和制
度建设两方面着手。在思想观念上应重塑税收、税法理念，摒
弃传统的不合理的理念，用崭新的视野认识税收的交换特征和
征纳关系法律地位平等性。使征税主体充分重视和尊重纳税人
的权利，纳税人自身也要树立权利意识，提高纳税自觉性。在
制度层面上，首先，应将税收和纳税人权利上升为《宪法》规
范；其次，要制定并完善纳税人权利基本法，规范税收立法权，
明确界定行政主体的税收立法权问题；第三，国家应协助纳税
人实现其权利，为纳税人权利实现创造环境，其中主要是改善
与纳税人联系最直接的征管机制，使征管由原来的监督打击型
变为管理服务型，让纳税人的权利在征纳活动中得到充分尊重
和落实。使征纳关系和谐、融洽。
Discarding the traditional Tax Theory of National Needing Statement, and using the Theory of Public Needing Statement for reference, tax is defined as that: people pay taxes according to the Law in order to meet their needs for public services offered by the country, so that the Public Finance forming, which has the function to offer public services to the public people. Through this new definition, people will realize that it is necessary for the country to collect taxes, and it is not only their obligation to pay taxes, but also their authority to enjoy public services. Guided by this new Tax Theory, the legal relationship of tax is not unfair at all. A fair
statement of taxing has become the basic principle of the Tax Law.
In practice, influenced by the traditional Tax Theory, the
taxpayers could not understand the necessity of National tax collecting. They have to pay taxes because of the mandatory rules of country law. The Public Tax Organs constitute laws and rules to guide against taxpayers. The tax collecting mainly depends on supervisions and vindications, so that a kind of tense relationship formed, which not only increase the cost of taxing, but also do harm to the benefit of taxpayers.
In May 1st, 2001, < Law of Tax Collect and Manage of The Peoples Republic of China > comes into enforce after amendment. This marked that a key step has been stridden forward in the way of constituting and protecting of the taxpayers' authority. The National
taxing relates to the citizens' authority of property, so the country's fundamental law-Constitution, should authorize it. But we also should realize that such constitution and protection was still at a relatively low status, because the Tax Collecting Organ was not only the one to make laws, but also the one to explain laws, so the unequal status of the taxpayers has been make. And still some rules lack the possibility of operating.
Therefore, it should be set about through two ways, which are ideological concept and system constitution. On the side of ideological concept, the unreasonable traditional idea should be discard, and a brand-new concept should be established of consciously taxing and equally taxing. On the side of system constitution, the fundamental law of taxpayers' authority should be constituted and improved, and legislative power of taxing should be stipulated definitely. These measures will change the supervisee and indicative tax collecting to managing and servicing tax collecting. The authority of taxpayers will be respected and operated wholly. The tax relationship will become friendly and harmonious.
实践中，在传统税收税法理论的影响下，纳税人不理解国家的收税行为，感到纳税是不得已而为之，因为有国家强制力保证税收的实现，谈不上纳税人的纳税意识和自觉纳税问题，征纳关系紧张，矛盾突出。征税机关的征管以监督打击为主，征税机关在思想认识上把纳税人设想为偷税逃税者，不相信纳
税人能够依法自觉纳税，为此，制定了各种各样的规定防范纳
税人。结果，为了防范少数纳税人的个别问题，却把所有的纳
税人都作为偷逃税嫌疑人一视同仁。造成征管程序复杂，关卡
重重，使征纳双方思想上对立，经济上既加大了征收成本也加
大了纳税成本，归根结底还是损害纳税人的利益。
2001年5月 1日施行的修订后的《中华人民共和国税收
征收管理法人 修订的重要内容是较全面地确立了纳税人权利
制度，标志着我国在纳税人权利建设和保护上迈出了关键的一
步。但该法：一是位阶较低，纳税人权利建设和保护的层次不
够。我国《宪法》仅规定：“中华人民共和国公民有依照法律
纳税的义务”。既没有对公民纳税权做出原则性规定，也没有
对税收做出规定。这与法治国家普遍采用的税收法定主义不相
适应，因为国家收税涉及公民的财产权，应当由国家的根本大
法—一《宪法》的授权。纳税人权利也是公民的基本权利，同
样应由《宪法》加以规定。由于《宪法》对纳税人权利未作规
定，纳税人权利基本法的制定没有宪法依据，纳税人权利建设
和保护的力度可想而知会多么的弱，其进程可想而知会多么的
滞后和被动。由于《宪法》对税收未作规定，税收立法权限不
清，大量的税收实体法是通过行政法规规定的，行政主体既是
征税主体又是制定和解释法律的主体，导致征税主体既是“裁
判员”又是“运动员”这一不合理现象。造成事实上的征纳地
位不平等；纳税人处于弱势地位，无权利可言，即使有权利也
无法行使。二是该法规定的纳税人权利还不全面，例如特别重
2
要的税款是否被合理使用监督权、诚实纳税推定权等都没有做
出规定。这些权利涉及到国家是否在诚实履行自己的义务，是
否尊重了纳税人的权利，是纳税人的人权，是宪法性权利。三
是该法规定的纳税人权利缺乏可操作性，有些权利仅仅是规定
了而已，对于如何行使，行使的程序及救济途径等没有详细的
规定，无法落在实处。
有鉴于此，对纳税人权利的建设和保护应从思想观念和制
度建设两方面着手。在思想观念上应重塑税收、税法理念，摒
弃传统的不合理的理念，用崭新的视野认识税收的交换特征和
征纳关系法律地位平等性。使征税主体充分重视和尊重纳税人
的权利，纳税人自身也要树立权利意识，提高纳税自觉性。在
制度层面上，首先，应将税收和纳税人权利上升为《宪法》规
范；其次，要制定并完善纳税人权利基本法，规范税收立法权，
明确界定行政主体的税收立法权问题；第三，国家应协助纳税
人实现其权利，为纳税人权利实现创造环境，其中主要是改善
与纳税人联系最直接的征管机制，使征管由原来的监督打击型
变为管理服务型，让纳税人的权利在征纳活动中得到充分尊重
和落实。使征纳关系和谐、融洽。
Discarding the traditional Tax Theory of National Needing Statement, and using the Theory of Public Needing Statement for reference, tax is defined as that: people pay taxes according to the Law in order to meet their needs for public services offered by the country, so that the Public Finance forming, which has the function to offer public services to the public people. Through this new definition, people will realize that it is necessary for the country to collect taxes, and it is not only their obligation to pay taxes, but also their authority to enjoy public services. Guided by this new Tax Theory, the legal relationship of tax is not unfair at all. A fair
statement of taxing has become the basic principle of the Tax Law.
In practice, influenced by the traditional Tax Theory, the
taxpayers could not understand the necessity of National tax collecting. They have to pay taxes because of the mandatory rules of country law. The Public Tax Organs constitute laws and rules to guide against taxpayers. The tax collecting mainly depends on supervisions and vindications, so that a kind of tense relationship formed, which not only increase the cost of taxing, but also do harm to the benefit of taxpayers.
In May 1st, 2001, < Law of Tax Collect and Manage of The Peoples Republic of China > comes into enforce after amendment. This marked that a key step has been stridden forward in the way of constituting and protecting of the taxpayers' authority. The National
taxing relates to the citizens' authority of property, so the country's fundamental law-Constitution, should authorize it. But we also should realize that such constitution and protection was still at a relatively low status, because the Tax Collecting Organ was not only the one to make laws, but also the one to explain laws, so the unequal status of the taxpayers has been make. And still some rules lack the possibility of operating.
Therefore, it should be set about through two ways, which are ideological concept and system constitution. On the side of ideological concept, the unreasonable traditional idea should be discard, and a brand-new concept should be established of consciously taxing and equally taxing. On the side of system constitution, the fundamental law of taxpayers' authority should be constituted and improved, and legislative power of taxing should be stipulated definitely. These measures will change the supervisee and indicative tax collecting to managing and servicing tax collecting. The authority of taxpayers will be respected and operated wholly. The tax relationship will become friendly and harmonious.
引文
1、[美]E·博登海默：《法理学—法哲学及其方法》，邓正来、姬敬武译，华夏出版社 1987年版。
2、[英]霍布斯：《利维坦》，黎思复、黎廷弼译，商务印书馆 1985年版。
3、[英]洛克：《政府论》(下篇)，叶启芳、瞿菊农译，商务印书馆 1964年版。
4、[法]孟德斯鸠：《论法的精神》(上册)，张雁深译，商务印书馆 1961年版。
5、[法]卢梭：《社会契约论》，何兆武译，商务印书馆 1980年修订第2版。
6、[日]金子宏著：《日本税法原理》，刘多田等译，中国财政经济出版社 1989年版。
7、[日]北野弘久：《税法学原论》，陈刚、杨建广等译，中国检察出版社 2001年版。
8、《马克思恩格斯选集》第2卷，人民出版社 1972年版。
9、《马克思恩格斯选集》第4卷，人民出版社 1972年版。
10、张文显：《二十世纪西方法哲学思潮研究》，法律出版社 1996年版。
11、张文显：《法学基本范畴研究》，中国政法大学出版社 1993年版。
12、徐孟洲主编：《税法》，中国人民大学出版社 1999年版。
13、陈五星主编：《财税法教程》，天津大学出版社 2000年版。
14、张文显主编：《法理学》，高等教育出版社、北京大学出版社 1999年版。
15、卓泽渊：《法的价值论》，法律出版社 1999年版。
16、周永坤：《法理学—全球视野》，法律出版社 2000年版。
17、国家税务总局税收科学研究所编写：《中国工商税收征管改革》，中国财政经济出版社 1996年版。
18、金人庆著：《中国当代税收要论》，人民出版社 2002年版。
19、杨智敏、刘向明、涂红波编著：《纳税大思维——走出纳税筹划误区》，机械工业出版社 2002年版。
20、张守文：《论税收法定主义》，载《法学研究》，第18卷，第6期。
21、施正文：《论征纳权利》，载《中国法学》2002年，第6期。
2、[英]霍布斯：《利维坦》，黎思复、黎廷弼译，商务印书馆 1985年版。
3、[英]洛克：《政府论》(下篇)，叶启芳、瞿菊农译，商务印书馆 1964年版。
4、[法]孟德斯鸠：《论法的精神》(上册)，张雁深译，商务印书馆 1961年版。
5、[法]卢梭：《社会契约论》，何兆武译，商务印书馆 1980年修订第2版。
6、[日]金子宏著：《日本税法原理》，刘多田等译，中国财政经济出版社 1989年版。
7、[日]北野弘久：《税法学原论》，陈刚、杨建广等译，中国检察出版社 2001年版。
8、《马克思恩格斯选集》第2卷，人民出版社 1972年版。
9、《马克思恩格斯选集》第4卷，人民出版社 1972年版。
10、张文显：《二十世纪西方法哲学思潮研究》，法律出版社 1996年版。
11、张文显：《法学基本范畴研究》，中国政法大学出版社 1993年版。
12、徐孟洲主编：《税法》，中国人民大学出版社 1999年版。
13、陈五星主编：《财税法教程》，天津大学出版社 2000年版。
14、张文显主编：《法理学》，高等教育出版社、北京大学出版社 1999年版。
15、卓泽渊：《法的价值论》，法律出版社 1999年版。
16、周永坤：《法理学—全球视野》，法律出版社 2000年版。
17、国家税务总局税收科学研究所编写：《中国工商税收征管改革》，中国财政经济出版社 1996年版。
18、金人庆著：《中国当代税收要论》，人民出版社 2002年版。
19、杨智敏、刘向明、涂红波编著：《纳税大思维——走出纳税筹划误区》，机械工业出版社 2002年版。
20、张守文：《论税收法定主义》，载《法学研究》，第18卷，第6期。
21、施正文：《论征纳权利》，载《中国法学》2002年，第6期。